主题
企业会计准则应用指南 — 第32号 中期财务报告（重点难点说明）（2006）
一、“中期”和“中期财务报告”含义
（一）中期
本准则规定，“中期，是指短于一个完整的会计年度的报告期间。”根据《中华人民共和国会计法》的规定，“会计年度自公历1月1日起至12月31日止”，所以，中期是在这一会计年度之内、但短于一个会计年度的报告期间，它可以是1个月、1个季度或者半年，也可以是其他短于一个会计年度的期间，如1月1日至9月30日的期间。
（二）中期财务报告
本准则规定，“中期财务报告，是指以中期为基础编制的财务报告”。这一定义的突出特点是强调中期财务报告涵盖的会计期间以中期为基础，因此，中期财务报告有可能是月度财务报告，也有可能是季度财务报告或者半年度财务报告，当然也包括年初至本中期期末的财务报告。至于企业以什么中期为基础编制财务报告应当视有关法律、行政法规、规章的规定，或者会计信息使用者的要求而定。
二、编制中期财务报告应当遵循的重要性原则
本准则对重要性原则的应用作了具体规定，即企业在确认、计量和披露各中期会计报表项目时，应当遵循重要性原则。企业在判断重要性程度时，应当以中期财务数据为基础，不应当以预计的年度财务数据为基础；而且，与年度财务数据相比，中期会计计量可在更大程度上依赖于估计。企业应当保证所提供的中期财务报告包括了与理解企业中期期末财务状况和中期经营成果及其现金流量相关的信息。
（一）重要性程度的判断应当以中期财务数据为基础。企业在为编制中期财务报告的目的而决定应当如何确认、计量和披露各会计报表项目时，对于重要性程度的判断应当以中期财务数据为基础。这里所指的中期财务数据既包括本中期的财务数据，也包括年初至本中期期末的财务数据。但是企业不得以预计的年度财务数据为基础对中期会计报表项目进行重要性的判断。因为有些对于预计的年度财务数据显得不重要的信息对于中期财务数据而言可能是重要的，因此需要在中期财务报告中披露这些信息。
（二）重要性原则的运用应当保证所提供的中期财务报告包括了与理解企业中期期末财务状况和中期经营成果及其现金流量相关的信息。企业在运用重要性原则决定中期财务报告的信息按解内容和会计估计时，应当保证中期财务报告中包括了对于理解企业中期期末财务状态和中期经营成果及其现金流量相关的信息，以避免在中期财务报告中由于不确认、不披露或者忽略某些信息而对信息使用者的决策产生误导。
（三）重要性程度的判断依赖于会计人员的职业判断，需要根据具体情况作具体分析和判断。通常，会计人员在判断某一项目的重要性程度时，应当将项目的金额和性质结合起来考虑，而且在判断项目金额的重要性时，应当以资产总额、负债总额、净资产总额、营业收入总额、净利润等这些直接相关项目的数字作为比较基础，并综合考虑其他相关因素。在一些特殊情况下，单独依据项目的金额或者性质就可以判断其重要性。例如，企业发生会计政策变更，该变更事项对当期期末财务状况或者当期损益的影响可能比较小，但对以后期财务状况或者损益的影响却比较大，因此需要在财务报告中予以披露。
三、编制中期财务报告涉及的主要问题
（一）季节性问题。 对于季节性、周期性或者偶然性取得的收入，除了在会计年度末允许预计的或者递延的之外，企业都应当在发生时予以确认和计量，不应当在中期报表中预计或者递延。从各国准则来看，对于季节性收入的确认，认识基本一致。至于季节性成本的分配，基本上都是以表外披露来解决。
（二）年度中不均匀或不重复发生的费用。 我国会计准则规定，对于会计年度中不均匀发生的费用，除了在会计年度末允许预提或待摊之外，企业都应当在发生时予以确认和计量，不应当在中期会计报表中预提或待摊。
（三）资产减值产生的损失。 在每一中期期末，企业按照账面价值与可收回金额孰低的原则，对长期投资、委托贷款等资产计提减值准备，确认减值损失，采用的资产减值测试、确认的标准应当与会计年度末所采用的标准相一致。对于中期后、年底前资产价值可能回升的情况一般不予考虑。
（四）中期所得税。 中期财务报告，对所得税的一般做法是预估全年有效所得税税率，再根据以计算中期所得税费用。我国目前考虑到预估全年有效税率，主观性强，容易出现利用所得税操纵利润的情况。故没有采取上述方法，而是根据实际情况采用独立观的原则，在确认和计量各中期所得税时，以年初至本中期期末为基础。
四、中期会计估计的应用
根据本准则的规定，企业在中期进行会计计量时，应当保证所提供的会计信息是可靠的，而且与理解企业财务状况、经营成果和现金流量相关的所有重要财务信息都能够得到恰当的披露。同时，在中期财务报告中的计量和年度财务报告一样，都应当基于合理的估计，但是，在编制中期财务报告时，一般需要比年度财务报告应用更多的会计估计。也就是说，基于中期财务报告编报时间比较短和成本效益等方面的考虑，企业在编制中期财务报告时，可以比年度财务报告在更大程度上依赖于会计估计。
五、对于中期会计政策变更的会计处理
企业在中期如果发生了会计政策的变更，应当按照《企业会计准则第28条-会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定处理，并在会计报表附注中作相应披露。其中，在会计政策变更的累积影响数能够合理确定的情况下，除非国家规定了相关的会计处理方法，企业应当对所提供的以前年度比较会计报表最早期间的期初留存收益和这些会计报表其他相关项目的数字进行追溯调整；同时，涉及本会计年度内会计政策变更以前各中期会计报表相关项目数字的，也应当予以追溯调整，视同该会计政策在整个会计年度和可比会计报表期间一贯采用。
六、中期会计报表附注的披露
（一）中期会计报表附注披露的基本要求
企业在编制中期会计报表附注时，应当满足以下基本要求：
- 中期会计报表附注应当提供比上年度财务报告更新的信息。本准则规定，企业在其中期会计报表附注中应当重点披露自上年度资产负债表日之后发生的，有助于理解企业财务状况、经营成果和现金流量变化情况的重要事项或者交易。即中期会计报表附注应当提供相对于上年度财务报告而言更新的事项或者交易信息，无需重复披露在上年度财务报告中已经披露过的、相对并不重要的信息。因为企业中期财务报告使用者一般都可以获得上年度财务报告信息，所以在中期会计报表附注的编制过程中，应重点披露比上年度财务报告更新的信息。
- 中期会计报表附注应当遵循重要性原则。重要性原则是中期会计确认、计量和披露的一项重要原则，同样地，中期会计报表附注的披露也应当遵循重要性原则，对于那些会影响中期财务报告信息使用者的经济决策并且又未在中期财务报告的其他部分披露的重要信息，企业应当在会计报表附注中予以披露。
- 中期会计报表附注的编制应当以会计年度年初至本中期期末为基础。由于编制中期财务报告的目的是向报告使用者提供自上年度资产负债表日之后发生的重要事项或者交易，因此，中期会计报表附注的编制应当以“年初至本中期期末”为基础，而不应当仅仅只披露本中期所发生的重要事项或者交易。例如，某企业需要编制季度财务报告，该企业在20xx年3月5日对外进行重大投资，设立一家子公司。对于这一事项，企业不仅应当在20xx年度第一季度财务报告的会计报表附注中予以披露，在20xx年度第二季度财务 报告和第三季度财务报告的会计报表附注中也应当予以披露。
- 中期会计报表附注还应当披露对于本中期重要的交易或者事项。本准则在规定企业应当以“年初至本中期期末”为基础编制中期会计报表附注的同时，又规定，“对于理解本中期财务状况、经营成果和现金流量有关的重要事项或者交易，也应当在中期报表附注中作相应披露”。即对于本中期财务状况、经营成果和现金流量而言重要的交易或者事项，企业也应当在中期会计报表附注中予以披露。
（二）中期会计报表附注至少应当包括的内容
本准则规定，中期会计报表附注至少应当包括以下内容：
（1）中期财务报表所采用的会计政策与上年度财务报表相一致的声明。会计政策发生变更的，应当说明会计政策变更的性质、内容、理由及其影响数；无法进行追溯调整的，应当说明理由。
（2）会计估计变更的内容、理由及其影响数；影响数不能确定的，应当说明理由。
（3）会计差错的性质及其更正金额。
（4）企业经营的季节性或者周期性特征。
（5）存在控制关系的关联企业发生变化的情况；关联方之间发生交易的，应当披露关联方关系的性质、交易类型和交易要素。
（6）合并财务报表的合并范围发生变化的情况。
（7）对性质特别或者金额异常的财务报表项目的说明。
（8）证券发行、回购和偿还情况。
（9）向所有者分配利润的情况，包括在中期内实施的利润分配和已提出或者已批准但尚未实施的利润分配情况。
（10）根据《企业会计准则第35号-分部报告》规定披露分部报告信息的，应当披露主要报告形式的分部收入与分部利润（亏损）。
（11）中期资产负债表日至中期财务报告批准报出日之间发生的非调整事项。
（12）上年度资产负债表日以后所发生的或有负债和或有资产的变化情况。
（13）企业结构变化情况，包括企业合并，对被投资单位具有重大影响、共同控制关系或者控制关系的长期股权投资的购买或者处置，终止经营等。
（14）其他重大交易或者事项，包括重大的长期资产转让及其出售情况、重大的固定资产和无形资产取得情况、重大的研究和开发支出、重大的资产减值损失情况等。
企业在提供上述第（5）和第（10）项关联方交易、分部收入与分部利润（亏损）信息时，应当同时提供本中期（或者本中期期末）和本年度年初至本中期期末的数据，以及上年度可比本中期（或者可比期中末）和可比年初至本中期期末的比较数据。
企业在会计报表附注中披露上述每项内容时，都应当按照前述“提供比上年度财务报告更新的信息”“重要性原则”“以会计年度年初至本中期期末为基础”和“应当披露对于本 中期重要的交易或者事项”等基本要求进行。
在实务中，上述有关会计报表附注的披露事项有可能会出现重复。比如，企业结构变化的事项（如企业合并）可能既涉及合并会计报表合并范围发生变化的情况，也涉及关联方交易或事项，对此，企业在编制会计报表附注时，可以在首次涉及该交易或事项时，予以详细披露，其他地方则可适当简化。
七、编制中期财务报告的特殊要求
（一）关于中期报告的格式和内容
中期财务报告准则规定，在中期财务报告中按规定提供的资产负债表、利润表和现金流量表应当是完整的会计报表，其格式和内容应当与上年度会计报表相一致。如果法律、行政法规或者规章（如当年新施行的会计准则）对当年度会计报表的格式和内容进行了修改，则中期会计报表应当按照修改后的报表格式和内容编制，与此同时，上年度比较会计报表的格式和内容也应当作相应调整。
（二）关于企业在中期财务报告中编制合并会计报表和提供母公司会计报表的要求
中期财务报告准则对企业在中期财务报告中是否应当提供合并会计报表和（或）母公司会计报表作了规定，具体包括以下三个方面：
- 在上年度财务报告中编报合并会计报表的企业，其中期会计报表也应当按照合并基础编报。即企业在中期财务报告中也应当编制合并会计报表，而且合并会计报表的合并范围、合并原则、编制方法和合并会计报表的格式与内容等应当与上年度合并会计报表相一致。如果在本会计年度有新的会计准则或者有关法规对合并会计报表的编制原则和方法等作了新的规范和要求，则企业应当按照新的准则或者法规的规定编制中期合并会计报表。
- 如果企业在中期发生了合并会计报表合并范围变化的情况，则应当区别情况进行处理。①在上一会计年度纳入合并会计报表合并范围的子公司在报告中期不再符合合并范围的要求。在这种情况下，企业在中期期末编制合并会计报表时，就不必将该子公司的个别会计报表纳入合并范围。如果企业在报告中期内处置了所有纳入上年度合并会计报表编制范围的子公司，而且在报告中期又没有新增子公司，那么企业在其中期财务报告中就无需编制合并会计报表。尽管如此，企业根据中期财务报告准则要求在提供上年度比较会计报表时仍然应当同时提供合并会计报表和母公司会计报表。除非在上年度可比中期期末，企业没有应纳入合并会计报表合并范围的子公司（即上年度纳入合并会计报表合并范围的子公司是在上年度可比中期期末之后新增的），因而在上年度可比中期的财务报告中并没有编制有关合并会计报表，在这种情况下，企业不可能提供可比中期的合并会计报表。②中期内新增符合合并会计报表合并范围要求的子公司。在这种情况下，企业在中期期末就需要将该子公司的个别会计报表纳入合并会计报表的合并范围。
- 对于应当编制合并会计报表的企业而言，如果企业在上年度财务报告中除了提供合并会计报表之外，还提供了母公司会计报表，那么在其中期财务报告中除了应当提供合并会计报表之外，还应当提供母公司会计报表。鉴于我国目前规定上市公司年度财务报告在提供合并会计报表的同时，必须提供母公司会计报表，企业没有选择性，因此，对于上市公司的中期财务报告，应当同时提供合并会计报表和母公司会计报表。
（三）关于比较会计报表的要求
本则规定，企业在中期期末除了需要编制中期期末资产负债表、中期利润表和现金流量表之外，还应当提供前期比较会计报表，以提高会计报表信息的可比性和有用性。在中期财务报告中，企业应当提供以下会计报表：① 本中期期末的资产负债表和上年度末的资产负债表；② 本中期期末的利润表、年初至本中期期末的利润表以及上年度可比期间的利润表；③年初至本中期期末的现金流量表和上年度年初至可比本中期期末的现金流量表。
企业在中期财务报告中提供比较会计报表时，还应当注意以下三点：
1．企业在中期内如果由于新的会计准则或有关法规的要求，对会计报表项目的列报或分类进行了调整或者修订，或者企业出于便于报表使用者阅读和理解的需要，对会计报表项目作了调整，从而导致本年度中期会计报表项目及其分类与比较会计报表项目及其分类出现不同，在这种情况下，比较会计报表中的有关金额应当按照本年度中期会计报表的要求予以重新分类，以确保其与本年度中期会计报表的相应信息相互可比。同时，企业还应当在会计报表附注中说明会计报表项目重新分类的原因及其内容。
如果企业因原始数据收集、整理或者记录等方面的原因，导致无法对比较会计报表中的有关金额进行重新分类，在这种情况下，可以不对比较会计报表重新分类，但是，企业应当在本年度中期会计报表附注中说明不能进行重新分类的原因。
2．企业如果在中期内发生了会计政策变更或者重大会计差错更正事项，则应当调整相关比较会计报表期间的净损益和其他有关项目，视同该项会计政策在比较会计报表期间一贯采用，或者该重大会计差错在产生的当期已经得到了更正。对于比较会计报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数或者重大会计差错，应当根据规定，调整比较会计报表最早期间的期初留存收益，会计报表其他相关项目的数字也应当一并调整。
3．对于在本年度中期内发生的调整以前年度损益事项，企业应当调整与本年度会计报表相关项目的年初数，同时，中期财务报告中相应的比较会计报表也应当为已经调整以前年度损益后的报表。